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固定资产税会差异有哪些?

《企业会计准则第4号——固定资产》第三条规定，固定资产，

是指同时具有下列特征的有形资产：(一)为生产商品、提供劳务、

出租或经营管理而持有的;(二)使用寿命超过一个会计年度。《企业

所得税法实施条例》第五十七条规定，企业所得税法所称固定资产，

是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使

用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机

械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。

由此可见，会计准则核算的固定资产与企业所得税法界定的固定资

产，是有一定差别的，企业所得税界定的固定资产范围要比会计准

则的核算范围宽泛。也就是说，企业所得税法界定为固定资产，而

会计上可能不确认为固定资产。除此外，固定资产会计核算与企业

所得税主要差异体现在哪些方面?

一、分期付款购进固定资产税会差异。分期付款购进固定资产

具有融资性质的，会计处理依照企业执行的会计准则的不同，有所

差别。执行《企业会计准则》的，根据《企业会计准则第4号——

固定资产》规定，购买固定资产的付款期限超过正常信用条件延期

支付的，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价格的现

值为基础确定。实际支付的价格与购买价格现值之间的差额，除应

予以资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益。执行《小企

业会计准则》的，根据《小企业会计准则》第二十八条规定：固定

资产应当按照成本进行计量。(一)外购固定资产的成本包括:购买价

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款、相关税费、运输费、装卸费、保险费、安装费等，但不含按照

税法规定可以抵扣的增值税进项税额。企业在执行《小企业会计准

则》的情况下，对于具有融资性质的分期付款以及融资租入的固定

资产的成本，都不需要考虑融资性质，而是直接以付款总额和相关

税费等为基础确定。

根据《企业所得税法实施条例》第五⼗六条规定：企业的各项

资产，包括固定资产、⽣物资产、⽆形资产、长期待摊费⽤、投资

资产、存货等，以历史成本为计税基础。历史成本，是指企业取得

该项资产时实际发⽣的⽀出。同时，第五⼗⼋条规定：外购的固定

资产，以购买价款和⽀付的相关税费以及直接归属于使该资产达到

预定⽤途发⽣的其他⽀出为计税基础。由此可见，执行小企业会计

准则，会计处理与企业所得税一致的。

二、残余价值确定税会差异。《企业会计准则第4号——固定

资产》第十四条规定，预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿

命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处

置中获得的扣除预计处置费用后的金额。企业应当根据固定资产的

性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预

计净残值一经确定，不得随意变更。企业至少应当于每年年度终了，

对固定资产的预计净残值进行复核。预计净残值预计数与原先估计

数有差异的，应当调整预计净残值，固定资产预计净残值的改变应

当作为会计估计变更处理。也就是说，会计上固定资产预计净残值

是一个不确定的动态数据。

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《企业所得税法实施条例》第五十九条规定，企业应当根据固

定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定

资产的预计净残值一经确定，不得变更。至于如何“合理确定”固

定资产的预计净残值，现行税法并无明确规定。税法规定，企业根

据固定资产的性质和使用情况，在固定资产投入使用时合理确定以

后，不允许企业在该固定资产使用寿命期内变更和调整，即“一经

确定，不得随意变更”。也就是说，税法上固定资产预计净残值是

一个确定的静态数据。

三、未投入使用固定资产折旧税会差异。《企业会计准则》对

于固定资产计提折旧的范围作了明确规定：除已提足折旧仍继续使

用的固定资产;按规定单独估价作为固定资产入账的土地外，企业对

所有固定资产计提折旧。由此可以看出，对于房屋、建筑物以外的

未使用、不需用以及封存的固定资产，新准则规定必须纳入计提折

旧的范围。由于税法上规定“房屋、建筑物以外未投入使用的固定

资产”不得计提折旧，而会计准则却规定对所有的固定资产，包括

符合固定资产条件但未使用的固定资产都必须计提折旧。

《中华人民共和国企业所得税法》（中华人民共和国主席令第

二十三号）第十一条规定，在计算应纳税所得额时，企业按照规定

计算的固定资产折旧，准予扣除，但对房屋、建筑物以外未投入使

用的固定资产下列固定资产不得计算折旧扣除。即未投入使用的除

房屋建筑物以外的其他固定资产计提折旧不允许税前扣除；未投入

使用的房屋建筑物，即便未投入使用，计提折旧允许税前扣除。因

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