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【会计实操经验】金融资产分类与计量：变化、影响和建议

2017年3月31日，财政部发布了经修订的包括《企业会计准则第

22号——金融工具确认和计量》在内的三项金融工具会计准则（以

下简称“新准则”）。本报告着重就金融资产分类与计量进行新旧准

则比较，分析新准则实施的潜在影响，并就新准则应用提出相关建

议。

一新准则的主要变化及其意义

（一）变化

关于金融资产分类与计量，新准则较现行准则最主要的变化有如

下两个方面：

1、金融资产分类由现行“四分类”改为“三分类”

现行准则下，金融资产按照持有意图和目的分为四类：以公允价

值计量且其变动计入当期损益的金融资产（以下简称“FVTPL”：

fairvaluethroughprofitandloss）、持有至到期投资、贷款和应

收款项、以及可供出售金融资产。新准则以企业持有金融资产的

“业务模式”和“金融资产合同现金流量特征”作为金融资产分类

的判断依据，将金融资产分为三类：以摊余成本计量的金融资产、

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（以下简称

“FVOCI”：fairvaluethroughothercomprehensiveincome）、以

及FVTPL三类。新准则下金融资产分类与计量的判断规则如图1所

示。

2、金融资产减值会计由“已发生损失法”改为“预期信用损失

法”

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现行准则下，对于金融资产减值的会计处理采用的是“已发生损

失法”，即只有在客观证据表明金融资产已经发生损失时，才对相

关金融资产计提减值准备。新准则下，将金融资产减值会计处理由

“已发生损失法”修改为“预期信用损失法”，要求考虑金融资产

未来预期信用损失情况。“已发生损失法”和“预期信用损失法”

差异比较如表1所示。

表1：已发生损失法和预期信用损失法差异比较

（二）意义

现行准则下的金融资产分类较为复杂，也存在一定的主观性，从

而一定程度上影响了会计信息的可比性。新准则下的金融资产分类

方法减少了金融资产类别，提高了分类的客观性和会计处理的一致

性。金融资产减值会计处理采用“预期信用损失法”，能够更加及

时、足额地计提金融资产减值准备，有助于更好地揭示和防控金融

资产信用风险。

图1：金融资产分类与计量的判断规则

*只适用于债务工具，终止确认时，累计在其他综合收益的公允

价值变动计入当期损益**只适用于权益工具，终止确认时，累计在

其他综合收益的公允价值变动不可计入当期损益具体而言，新准则

的积极意义主要表现在：

（1）新准则下金融资产分类突出了企业持有金融资产的“业务

模式”和“金融资产合同现金流量特征”，有助于推动企业在战略

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决策、业务管理和合同管理层面提升金融资产的精细化管理水平。

同时，新准则还赋予了企业灵活的选择权，允许企业将金融资产指

定为以公允价值计量且其变动计入当期损益，有助于消除或显著减

少金融资产和负债的会计错配。

（2）新准则要求基于过去、现在和前瞻性信息，按照“预期信

用损失法”计提金融资产减值准备，有助于推动企业建立以信用数

据和评价为基础的信用风险管理体系，提升应对信用风险事件和信

用损失的能力。

（3）新准则的实施需要业务部门、风险管理部门和财务部门的

密切配合，对业务模式的判断可能使业务部门的业务流程产生变

化，预期信用损失将对许多业务部门的经济实质产生重大影响。这

些都将推动企业风险管理和会计工作的深度融合，全面提升企业的

风险管理水平。

（4）新准则要求企业充分披露信用风险等相关信息，有助于进

一步提高信息披露的质量和金融市场的整体透明度，从而为监管部

门强化金融监管、提升监管效能奠定坚实基础。[1]

[1]财政部.财政部会计司有关负责人就新金融工具相关会计准则

的修订完善和发布实施答记者问.2017年4月6日。二新准则的潜

在影响（一）对金融企业（以银行为例）的影响1、分类与计量的

影响

（1）现行准则下，可供出售金融资产的公允价值变动