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【税会实务】城镇土地使用税实际管征中存在的税企争议问题

新的《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》自2007年1月1日起施行以来，分局在政策执行上与实际管征过程中发现存在以下一些等明确问题，特提请县局领导研究，统一解释和执行口径：

一、已签订用地协议书或用地意向书（开发局管委会），实际未交付土地或只交付一部分土地。

问题：是否能够不征或只征收交付部分土地的土地使用税？

要征收的依据：财税[2006]186号：二、关于有偿取得土地使用权城镇土地使用税纳税义务发生时间问题。以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。国家税务总局《关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知》(国税发[2003]89号)第二条第四款中有关房地产开发企业城镇土地使用税纳税义务发生时间的规定同时废止。

不征或只部分征收的理由：根据物权法第一百三十五条建设用地使用权人依法对国家所有的土地享有占有、使用和收益的权利，有权利用该土地建造建筑物、构筑物及其附属设施。第一百三十九条设立建设用地使用权的，应当向登记机构申请建设用地使用权登记。建设用地使用权自登记时设立。登记机构应当向建设用地使用权人发放建设用地使用权证书。

中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例第二条在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，为城镇土地使用税（以下简称土地使用税）的纳税人，应当依照本条例的规定缴纳土地使用税。第三条土地使用税以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，依照规定税额计算征收。

未实际交付且没有法定登记也就无法实际使用建设土地即没有实际占用土地，故纳税义务还未发生。如交付部分，只能对部分征收土地使用税。

二、已签订用地协议书，但没有按协议书规定的时间交付给企业使用，推迟了一定时间。

问题：是否也能推迟征收土地使用税？

不能推迟征收的依据：财税[2006]186号文（具体法律依据引用同1）。

应推迟征收的理由：未实际交付且没有法定登记也就无法实际使用建设土地即没有实际占用土地，故纳税义务还未发生，应予以推迟。（具体法律依据引用同1）。

三、有的房地产开发企业土地使用证已办，因种种原因实际上企业未收到土地。

问题：是否应征土地使用税？

应征收的依据：财税[2006]186号文（具体法律依据引用同1）。另，物权法第一百三十九条设立建设用地使用权的，应当向登记机构申请建设用地使用权登记。建设用地使用权自登记时设立。登记机构应当向建设用地使用权人发放建设用地使用权证书。

不征收的理由：未实际交付就无法实际使用建设土地即没有实际占用土地，故纳税义务还未发生，应予以推迟（具体法律依据引用同1）。

四、企业已取得土地但未开部分表现形式为山地、林地、溪流等，问题：能否对此部分免征土地使用税？

不能免征的依据：除经批准开发建设经济适用房的用地外，对各类房地产开发用地一律不得减免城镇土地使用税。

根据《城镇土地使用税暂行条例》第七条的规定，纳税人缴纳土地使用税确有困难的需要定期减免的，由省、自治区、直辖市税务机关审核后，报国家税务局批准，可以享受土地使用税减免政策，同时《国家税务局关于印发〈关于土地使用税若干具体问题的补充规定〉的通知》（国税地〔1989〕140号）关于对房地产开发公司建造商品房的用地应否征税问题规定，房地产开发公司建造商品房的用地，原则上应按规定计征土地使用税。但在商品房出售之前纳税确有困难的，其用地是否给予缓征或减征、免征照顾，可由各省、自治区、直辖市税务局根据从严的原则结合具体情况确定。

但《国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发〔2003〕89号）规定，房地产开发企业自用、出租、出借本企业建造的商品房，自房屋使用或交付之次月起计征房产税和城镇土地使用税。《国家税务总局关于进一步加强城镇土地使用税和土地增值税征收管理的通知》（国税发〔2004〕100号）进一步明确规定，各级税务机关要严格按照减免税的管理权限和减免税审批程序办事。除经批准开发建设经济适用房的用地外，对各类房地产开发用地一律不得减免城镇土地使用税。

因此，房地产开发企业无论是在开发期间还是在开发过程中自用、出租、出借本企业建造的商品房过程中的用地均应享受依法缴纳土地使用税，不得享受减免税政策。

可以免征的依据：根据《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第六条中“直接用于农、林、牧、渔业的生产用地”的规定，免征城镇土地使用税。

抑或根据国家税务总局关于城镇土地使用税部分行政审批项目取消后加强后续管理工作的通知：为贯彻执行《国