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【会计实操经验】生物资产核算基本知识

一、生物资产与农产品

《企业会计准则第5号——生物资产》（以下简称本准则）规范

的农业，包括种植业、畜牧养殖业、林业和水产业等。

有生命的动物和植物具有生物转化的能力，这种能力导致生物资

产质量或数量发生变化，通常表现为生长、蜕化、生产和繁殖等。

生物资产的形态、价值以及产生经济利益的方式，随其出生、成

长、衰老、死亡等自然规律和生产经营活动的变化而变化。企业从

事农业生产的目的，主要是增强生物资产的生物转化能力，最终获

得更多的符合市场需要的农产品。

农产品与生物资产密不可分，当其附在生物资产上时，构成生物

资产的一部分。收获的农产品从生物资产这一母体分离开始，不再

具有生命和生物转化能力、或者其生命和生物转化能力受到限制，

应当作为存货处理，比如，从用材林中采伐的木材、奶牛产出的牛

奶、绵羊产出的羊毛、肉猪宰杀后的猪肉、收获后的蔬菜、从果树

上采摘的水果等。

二、林木类消耗性生物资产

（一）郁闭通常指林木类消耗性生物资产的郁闭度达0.20以上

（含0.20）。郁闭度是指森林中乔木树冠遮蔽地面的程度，是反映

林分密度的指标，以林地树冠垂直投影面积与林地面积之比表示，

完全覆盖地面为1。

不同林种、不同林分等对郁闭度指标的要求有所不同，比如，生

产纤维原料的工业原材料林一般要求郁闭度相对较高；以培育珍贵

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大径材为主要目标的林木一般要求郁闭度相对较低。企业应当结合

历史经验数据和自身实际情况，确定林木类消耗性生物资产的郁闭

度及是否达到郁闭。各类林木类消耗性生物资产的郁闭度一经确

定，不得随意变更。

（二）郁闭之前的林木类消耗性生物资产处在培植阶段，需要发

生较多的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费

等相关支出，这些支出应当予以资本化计入林木成本；郁闭之后的

林木类消耗性生物资产基本上可以比较稳定地成活，一般只需要发

生较少的管护费用，应当计入当期费用。因择伐、间伐或抚育更新

等生产性采伐而进行补植所发生的支出，应当予以资本化。

三、消耗性和生产性生物资产的减值迹象

根据本准则第二十一条规定，企业至少应当于每年年度终了对消

耗性和生产性生物资产进行检查，有确凿证据表明生物资产发生减

值的，应当计提消耗性生物资产跌价准备或生产性生物资产减值准

备。

生物资产存在下列情形之一的，通常表明该生物资产发生了减

值：

（一）因遭受火灾、旱灾、水灾、冻灾、台风、冰雹等自然灾

害，造成消耗性或生产性生物资产发生实体损坏，影响该资产的进

一步生长或生产，从而降低其产生经济利益的能力。

（二）因遭受病虫害或动物疫病侵袭，造成消耗性或生产性生物

资产的市场价格大幅度持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希

望。

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（三）因消费者偏好改变而使企业消耗性或生产性生物资产收获

的农产品的市场需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌。

（四）因企业所处经营环境，如动植物检验检疫标准等发生重大

变化，从而对企业产生不利影响，导致消耗性或生产性生物资产的

市场价格逐渐下跌。

（五）其他足以证明消耗性或生产性生物资产实质上已经发生减

值的情形。

四、天然起源的生物资产

天然林等天然起源的生物资产，有确凿证据表明企业能够拥有或

者控制时，才能予以确认。企业拥有或控制的天然起源的生物资

产，通常并未进行相关的农业生产，如企业从土地、河流湖泊中取

得的天然生长的天然林、水生动植物等。根据本准则第十三条规

定，企业应当按照名义金额确定天然起源的生物资产的成本，同时

计入当期损益，名义金额为1元。

五、生物资产的后续计量

根据本准则规定，生物资产通常按照成本计量，但有确凿证据表

明其公允价值能够持续可靠取得的除外。采用公允价值计量的生物

资产，应当同时满足下列两个条件：

一是生物资产有活跃的交易市场。活跃的交易市场，是指同时具

有下列特征的市场：

（1）市场内交易的对象具有同质性；

（2）可以随时找到自愿交易的买方和卖方；