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《税收征管法》修订的几个重点问题探析

从法律的特质而言，可执行性是其应具有的品格之一，当一部法律的可执行性经

实践检验存在严重问题时，是该部法律被修订的原因之一。从税收征管实践来说，

我国《税收征管法》从2001年修订执行至今，其可执行性的品格缺陷是这部法

律又一次被提出来修改的重要原因之一。而导致这部法律在可执行性方面存在缺

陷的因素，我们认为，主要存在几个方面的“硬伤”。这些“硬伤”应当作为这

次修订的重点问题，也是尽可能通过这次修订要加以解决的问题。否则，新修订

之后的《税收征管法》不但在执行时还会大打折扣而导致执行不力，影响征管效

率，同时会对具体执行《税收征管法》的税务人员造成一种心理折磨。

 一、税务机关的设置与职权的划分

 现行《税收征管法》及其《实施细则》对税务机关作了明确界定。《税收征管

法》第十四条，对税务行政主体作了这样的规定：“本法所称税务机关是指各级

税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。

”关于按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，《税收征管法实施细则》

第九条规定：“税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的

税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、

抗税案件的查处。国家税务总局应当明确划分税务局和稽查局的职责，避免职责

交叉。”这一规定存在以下几个方面的问题：。一是扩大了税务机关的范围。把

各级税务局、税务分局、税务所以及省以下税务局的稽查局都称为税务机关。二

是对税务分局的界定不明确而引起争议。对税务分局的理解，在税务执法实践中

存在两种观点。一种观点认为，这条所称的税务分局仅仅指一些省级市、地级市

税务局在本辖区内的区、县设置的税务分局，它是按行政区划设立、与一级政府

对应的全职能的税务分局。另一种观点认为，《税收征管法》第十四条所提到的

税务分局也包括县（市）、自治县、旗税务局所设置的税务分局。这样的争议至

今并没有统一。三是对税务局稽查局职权范围的规定不明确而造成隐患。《税收

征管法实施细则》第九条第1款规定：稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、

抗税案件的查处。而该条第2款又规定：国家税务总局应当明确划分税务局和稽

查局的职责，避免职责交叉。让人无法确定稽查局的职权范围，使稽查局的执法

产生隐患，在执法实践中已经有一些案例触及这一问题。有关税务行政主体的不

合理规定，在这次修订《税收征管法》时应尽力解决。

 二、有关执法程序的操作性问题

 《税收征管法》作为程序法，可操作性应当是它的生命。但《税收征管法》

的条文中，有许多关于程序性的规定存在操作性差的问题。出现这些问题是由多

方面的原因所致。一是由于税务行政执法技术较为复杂，导致有关执法程序的立

法出现不少问题。二是由于立法者对税务行政执法程序的实践操作调研、了解不

够，立法与执法实践的客观实际脱离，导致操作困难。三是有关执法程序的立法

考虑不周全，出现许多遗漏，许多应该规范的执法程序却没有规定。四是立法技

术掌握不够，包括语言的表达、标点符号的使用等许多方面均存在一些问题，这

也是《税收征管法》的立法存在不少问题的原因之一。笔者认为，从操作性的角

度而言，《税收征管法》主要存在的问题有以下几个方面：第一，对未按照规定

办理税务登记从事生产、经营的纳税人以及临时从事经营的纳税人采取税收保全

措施的程序规定几乎没有可操作性。第二，对税务机关行使“提前征收权”的程

序规定更是一纸空文。之所以几乎没有税务机关行使过这一权力，主要还是其操

作性差的原因。第三，关于税款溢退的程序规定因存在漏洞而难以操作。第四，

税款追缴的程序规定，因对未缴或者少缴税款原因的列举不周全以及对偷税、抗

税、骗税的情形追缴税款的期限无限制的规定等不严密、不合理的立法条款，也

导致这些执法程序难以操作。第五，调账程序的规定缺陷明显而导致操作困难。

例如，对往年账簿的调账期限规定太短、对调取当年账簿的条件规定不明确、批

准程序规定不严密等。第六，有的程序规定与其他法律存在冲突而导致难以操作。

例如，对税务法律文书的公告程序以及税收优先权的实现程序的规定等，都与其

他法律存在冲突。第七，有的程序应当规定而没有规定导致无法操作。例如，有

关税务稽查案件办案时限的规定以及有关税务稽查案件复查程序的规定，都应该

予以明确。第八，对纳税人的定性处理缺乏缓冲程序的规定，导致法律执行法的

扭曲。例如，税务机关一旦发现纳税人偷税，就立即作出定性决定、追缴税款、

加收滞纳金、罚款，涉嫌犯罪的移送司法机关。税务机关面对纳税人，在处理过