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“营改增”前：可以事先筹划的营业税涉税风险点

2015年作为我国营改增的收官之年，目前尚未完成营改增的行业主要有建筑业、房地产业(包括转让不动产、不动产租赁)、金融保险证券业、生活服务业等。这些行业的营改增对国家财政税收产生重要影响。

一、资金利息收入

(一)未缴税

1.一般企业在资金业务方面需要注意的问题有：

(1)购买理财产品的利息收入未缴纳营业税。《国家税务总局关于印发lt;营业税税目注释(试行稿)gt;的通知》(国税发〔1993〕第149号)文件规定，存款或购入金融商品行为，不征收营业税。企业往往认为购买理财产品就是存款或是购入金融商品或有价证券，应不征收营业税。然而，金融企业发行的理财产品种类非常复杂，购买方很难证明某理财产品是否是银行的表内存款，因此税务机关并不一概视其等于银行存款或有价证券，应当结合具体情况作具体分析和判断。

(2)委托贷款利息收入未缴纳营业税。有的企业认为，委贷利息应由金融企业扣缴，故本企业无申报纳税义务。这种做法是不对的，2009年后，银行对委托代款业务不再负有法定的代扣代缴义务，委托方应当自行申报缴纳营业税。

2.银行需要注意逾期90天应收未收贷款利息计征营业税问题。

2009年1月1日(不含)之前，《财政部国家税务总局关于金融企业应收未收利息征收营业税问题的通知》(财税〔2002〕182号，以下简称182号文)和《财政部关于缩短金融企业应收利息核算期限的通知》(财金〔2002〕5号)规定，金融企业贷款应收利息自结息之日起，超过应收未收利息90天(不含90天)以上或贷款本金到期(含展期)后尚未收回的，按照实际收到利息申报缴纳营业税。2009年1月1日之后，《财政部国家税务总局关于公布若干废止和失效的营业税规范性文件的通知》(财税〔2009〕61号)文件第一条第11项中将182号文自2009年1月1日起全文废止。

2014年，国家税务总局稽查局在《关于中国农业银行和建设银行检查工作指导意见》中明确指出：根据现行政策规定，逾期90天应收未收贷款利息(含复利和罚息)，应计征营业税。因此，2009年1月1日后的逾期贷款利息收入应根据新的《营业税暂行条例》及其《实施细则》执行。

金融企业应关注是否已对2009年1月1日之后的逾期贷款利息收入缴纳了营业税。

(二)迟缴税

《营业税暂行条例》(以下简称《暂行条例》)第十二条规定：营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。国务院财政、税务主管部门另有规定的，从其规定。《营业税暂行条例实施细则》(以下简称《实施细则》)第二十四条规定：条例第十二条所称取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天;未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天。据此，一般企业将资金借与他人使用应收的利息收入，金融企业发放贷款应取得的利息收入，其营业税纳税义务发生时间为收讫利息的当天，或者为合同确定的应收利息款日期的当天。因此，有相关业务的企业应检查提前收到的利息，是否在收到的当天确认营业税收入;超过合同约定收息日期而未收到的利息，是否在合同约定收息日期的当天确认营业税收入，计提并缴纳营业税。如果对方因财务困难等原因而逾期未支付利息的，应考虑是否与对方补签延期付息合同，并且要权衡的是，一旦付息日延至金融业营改增之后，是否会增加本企业的税负等。

(三)少缴税

有的非金融企业之间在资金拆借合同上约定了较低的利率，对此，借出方企业应分析借款双方的关系、借款期限、条件、金额等因素，自我评估是否有合理的理由。另外，集团内成员企业投放现金池的利率通常低于同期银行贷款利率而高于同期银行存款利率，建议企业做好纵向一贯性对比分析和横向的可比性分析、功能风险分析。

二、无偿拆借资金

《实施细则》第五条规定了三种视同发生应税行为：单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人;单位或者个人新建(以下简称自建)建筑物后销售，其所发生的自建行为;财政部、国家税务总局规定的其他情形。细则以及其他规范性文件中均未规定无偿拆借资金的行为必须视同提供应税服务缴纳营业税。

不过，有的基层税务机关认为可以依据《税收征收管理法》第三十六条规定调整企业的营业税计税依据。该条规定：企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用;不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。

现行实体法未规定无偿拆借资金须视同提