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作业本钱法

第—章作业本钱法的理论概况

本章拟就作业本钱法〔Activity-basedCosting,又译为作业本钱计

算法，以下简称ABC〕的历史、产生依据、概念体系等三个方面对

ABC的理论概况作以介绍。

第—节ABC的历史

ABC起源于美国，较有影响力的主要有以下几位学者的观点：

〔一〕科勒〔Kohler,EricL.〕的作业会计思想。科勒的作业会计思

想，主要来自于对20世纪30年代的水力发电活动的思考。在水力

发电生产过程中，直接人工和直接材料〔这里指水源〕本钱都很低廉，

而间接费用所占的比重相对很高，这就从根本上冲击了传统的会计本

钱核算方法——按照工时比例分配间接费用的方法。其原因是，传统

的本钱计算方法〔本文指制造本钱法〕，预先假定了一个前提，即：

直接本钱在总本钱中所占的比重很高〔如工业革命以来，机器大生产

中大量的劳动力投入和原料消耗一直是本钱的主体〕。科勒提出的会

计思想，主要有以下观点：

1、作业〔activity〕，指的是一个组织单位对一项工程、一个大

型建设工程、一个规划或重要经营事项的具体活动所作的奉献，或者

说某一个部门的某一类活动；作业在现实生产活动中是一直存在的，

只是此时才第—次被运用到本钱核算和生产治理之中。

2、作业账户〔activityaccount〕，对每一项作业设置一个作业

账户，对其相关的作用〔奉献〕和费用进行核算，对作业的责任人，

要能进行操纵，即是说，同一个责任人操纵的作业活动才是一项独立

的作业。

3、作业账户的设置方法是，从X层、X体、最详细的作业开始，

逐级向上设置，一直到X层的作业总账，类似于传统科目的明细账、

二级账和总账。

4、作业会计的假设是，全部的本钱都是变动的，全部的本钱都能

够找出具体责任人，操纵由责任人实施。

在会计史上，科勒的作业会计思想第—次把作业的观念引入会计和治

理之中，被认为是ABC的萌芽。

〔二〕斯拖布斯〔G.T.Staubus〕的会计思想。斯拖布斯是第二位

研究作业本钱法的学者，他分别在1954年的《收益的会计概念》、

1971年的《作业本钱计算和投入产出会计》和1988年的《效劳与

决策的作业本钱计算——决策有用框架中的本钱会计》等著作中提出

了一系列的作业本钱观念。其理论要点有：

1、会计是一个信息系统，而作业会计是一个与决策有用性目标相联

系的会计，同时，研究作业会计首先应该明确其根本概念，如作业、

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本钱、会计目标〔决策有用性〕。

2、要揭示收益的本质，首先必须揭示报表目标。报表目标是履行托

管责任或受托责任，为投资决策提供信心，减少不确定性，报表中的

收益和利润，与本钱紧密相关；ABC揭示的本钱不是一种存量，而

是一种流量。

3、要较好地解决本钱计算和分配问题，本钱计算的对象就应该是作

业，而不是某种完工产品或其对应的工时等单一标准。本钱不应该硬

性分为直接材料、直接人工和制造费用，更不是依据每种产品的工时

来计算分配全部资源本钱〔无论直接的或间接的〕，而是应该依据资

源的投入量和消耗额，计算消耗的每种资源的“完全消耗本钱〞。这

并不排解最后把每种产品的本钱逐一计算出来，而是说，关注的核心

应该是从资源到完工产品的各个作业和生产过程中，资源是如何被一

步步消耗的，而不是完工产品这一结果。

〔三〕20世纪末ABC研究的全面兴起。当时，计算机为主导的生产

自动化、智能化程度日益提高，直接人工费用普遍减少，间接本钱相

对增加，明显突破了制造本钱法中“直接本钱比例较大〞的假定。制

造本钱法中按照人工工时、工作量等分配间接本钱的思路，严峻扭曲

了本钱。其它传统治理会计的分析，重要的立足点是建立在传统本钱

核算根底上的，因而其得出的信息，对实践的反映和指导意义不大，

相关性大大减弱。虽然当时流行许多模型，但是除了所依据的信息相

关性值得商榷外，还很抽象、难懂，甚至一些专家都看不懂，其实践

意义就更差了。在这种背景下，哈佛大学的卡普兰教授

〔RobertS.Kaplan〕在其著作《治理会计相关性消逝》一书中提出，

传统治理会计的相关性和可行性下降，应有一个全新的思路来研究本

钱，即作业本钱法。由于