税法本质特色与利救济.ppt

2.納稅人協力義務及其界限 協力義務之法律保留程度與法律明確性要求均有不足，就納稅義務人而言，協力義務究竟對何種基本權有所干預？干預之憲法界限何在？ * 協力義務與推計課稅相關判決及類型如下： (1)未通知提示不得逕行推計 「被上訴人從未依法送過查核通知書予上訴人，被上訴人既未依法限令上訴人提示，自無理由得謂上訴人未提示資料供核，更無理由逕以同業利潤標準重複核定其八十三年度營利事業所得稅。對上訴人此項重要攻擊防禦方法，原判決未說明不予採納理由，判決不備理由。」（最高行政法院2008年判字第185號判決） * (2)調查仍有可能，不應推計 最高行政法院2003年第328號判決，就外包工程，「廠商有否申報承攬相關工程，被告可依職權調閱有關報稅資料核對，……苟無具體事證證明申報不實，似亦無均不採認之理。被告未予查明，並說明理由，竟認全部外包工程費用均不足採認，似嫌率斷。」 * (3)推計課稅與實額課稅相矛盾 同一銷售事實不得同時存在實額課稅與推計課稅。最高行政法院2006年判字第1218號判決：「按得實額課稅者即不得為推計課稅，原審本件就上訴人同一銷售事項先採實額課稅後採推計課稅，先後不一，已有未合。」 * (4)推計方法不得違背經驗法則 最高行政法院2001年判字第707號判決曾有論述：「被告認定原告全年每一工作天無論晴天、雨天、颱風天等等，每五分鐘看診一人，天天有看不完之病人， 醫師於該看診時間內亦無任何額外時間接電話、會客或休息，此種推計核定方法未扣除各項客觀及主觀上不能看診之因素，顯與經驗法則有違，難認與原告之實際執行所得相當。」 * (5)承諾書非即得推計 稽徵機關於調查階段要求納稅人出具承諾書同意依查得資料或部頒標準核定所得額，最高行政法院判決在無充分之直接證據可用以計算納稅義務人之所得額時，「可視為稽徵機關與納稅義務人就調查方法所為成立之協議，具有拘束雙方之效力」（最高行政法院2001年判字第858號判決）。 惟無直接證據，又未違反協力義務，雙方雖非不得協議，但「雙方互約相互讓步」似不應以推估為準。 台北高等行政法院2006年訴字第3560號判決較為嚴謹：「承諾書及說明書，乃屬稅務機關調查稅務事件時，由當事人出具記載承認違章事實之文書，性質上核屬『自白』之性質，自應調查其他事證以明當事人之自白是否與事實相符。」 * (6)協力義務應符比例原則 台北高等行政法院2003年訴字第2316號判決，對委外物品沒有耗損生產活動，稽徵機關要求提出「原物料明細帳」、「在製品明細帳」、「製成品明細帳」或「生活日報表」，對所得掌握成效甚微，對納稅人增加成本甚巨。該判決指出稽徵機關不宜要求納稅人踐行「實際上對稽徵並無效率」的配合工作。 * 二、憲法解釋實務 在違憲宣告中，有三種現象特別明顯：?與其他法治國家相比，絕大多數以違反「租稅法律主義」為理由（90％）；少數（10％）以違反一般平等原則與比例原則為理由；?大多數宣告財政部解釋函令違憲；?宣告限時失效者多，因多數未就侵害納稅人基本權核心，宣告違憲，故論及稅法本質特色部分甚少。 * （一）稅法特別方法論問題 憲法解釋中宣告違反租稅法律主義，特別是解釋函令違憲，建置一套審查基準：「主管機關本於法定職權就相關法律所為之闡釋，自應秉持憲法原則及相關法律之立法意旨，遵守一般法律解釋方法為之；如逾越法律解釋之範圍，而增加法律所無之租稅義務，則非憲法第19條規定之租稅法律主義所許」（參司法院釋字第620號、622號、640號、674號、692號、703號解釋）提出一般法律解釋方法，但未特別闡明。 * 合憲之函釋另有一套審查基準：「主管機關本於法定職權就相關規定為闡釋，如其解釋符合各該法律之立法目的、租稅之經濟意義及實質課稅之公平原則，即與租稅法律主義尚無牴觸。」（參司法院釋字第420號、460號、496號、519號、597號、625號、700號解釋）即不談一般解釋方法，二者關係為何，值得吾人進一步探究。 * （二）量能原則 量能原則首先出現於釋字第565號解釋理由書，釋字597號解解釋文闡明租稅法律主義之餘加上「各該法律之內容且應符合量能課稅及公平原則」但未對其具體衡量基準加以建立。 至於淨所得原則部分未見闡述，而僅從租稅法律主義（司法院釋字第692號、703號解釋）、平等原則（釋字第694號解釋）審查。對稅法本質特色避免涉及 * （三）協同合作 有關稽徵程序之違憲審查，司法院解釋亦將其納入租稅法律主義審查，例如司法院釋字第640號解釋理由書指出：「稅捐稽徵程序之規範，不僅可能影響納稅義務人之作業成本與費用等負擔，且足以變動人民納稅義務之內容，故有關稅捐稽徵程序，應以法律定之」惟僅以租稅法律主義或一般平等原則審查稅法，而未能從納稅人基本權保障，或稅法本質特色建立更具體