企业股份制改组及上市的会计问(俞善敖).doc

(三) 截至股份制改组基准日止会计报表的编制 《公司法》规定，“股份有限公司的发起人可以用货币出资，也可以用实物、工业产权、非专利技术、土地使用权作价出资。对作为出资的实物、工业产权、非专利技术或者土地使用权，必须进行评估作价，核实财产，并折合为股份。”国有企业改组设立股份有限公司时，主要发起人通常将与原企业改组方案确定的主营业务相关的资产及其负债，即净资产投入股份有限公司。有限责任公司变更设立股份有限公司时，各发起人将有限责任公司变更基准日的净资产按照原出资比例计算的金额投入股份有限公司。 企业在编制截至股份制改组基准日止会计报表时，通常以股份制改组基准日为起点，向前倒推二个或一个年度资产负债表日，以确定会计报表时间跨度。但由于我国相关法律、行政法规及规范性文件对股份制改组时会计报表的时间跨度未予明确，为了保证对期初余额审计的质量，有的注册会计师要求企业以股份制改组基准日为起点，向前倒推三个年度资产负债表日，以确定会计报表的时间跨度。 对于股份制改组时会计报表的编制基准问题，目前实务界有两种处理方法：一是以原企业根据其执行的会计制度制定的会计政策和会计估计为依据；二是以根据《企业会计准则》和《企业会计制度》拟订的股份有限公司设立后的会计政策和会计估计为依据。由于原企业执行的会计政策和会计估计并未违反国家有关会计准则(制度)，因此，企业在股份制改组时以采用原企业执行的会计政策和会计估计编制会计报表为宜。 三、企业首次公开发行股票过程中的重大会计问题 (一) 三年连续盈利 根据《公司法》的规定，股份有限公司申请发行股票，必须符合“最近三年连续盈利”的条件。股份有限公司最近三年是否连续盈利，按以下标准掌握：发行人扣除非经常性损益和不能合并会计报表的投资收益前后的净利润均为正数；最近三年内发行人的经营业务、经营资产、管理层未发生变化；最近一年内发行人的股东结构未发生变化。 对于部分改组设立的股份有限公司,其经营业务最近三年连续盈利，而改组前原企业最近三年存在亏损，在适用“最近三年连续盈利”的规定时，应按照经营业绩来源于同一经营业务、同一经营资产、同一经营管理队伍的要求确定最近三年是否连续盈利。股份有限公司应在同时满足以下条件时，可以认为符合“最近三年连续盈利”的规定： 1．在改组设立股份有限公司时，生产系统、必要的辅助生产系统和配套设施、工业产权、非专利技术等主要资产应当全部进入股份有限公司，从而使股份有限公司具有独立的产、供、销系统。进入股份有限公司的经营业务原来独立核算，或与原企业的其他经营业务在账务上能够划分清楚，且在物理形态上也能够划分清楚。 2．部分改组设立的股份有限公司，经剥离调整编制的财务报表遵循了《首次公开发行股票公司申报财务报表剥离调整指导意见》(征求意见稿)的规定，财务报告所反映的设立前经营业绩遵循了真实、配比原则。 3．股份有限公司与原母体及其控股实体之间不存在同业竞争及重大关联交易。所谓“重大关联交易”是指股份有限公司的购货、销货或其他业务中关联交易的金额占同类业务金额的比例超过5%(含5%)，或者占最近经审计的净资产值的5%(含5%)以上。 4．进入股份有限公司的经营业务，其改组前主要经营管理人员是股份有限公司主要的高级管理人员，近三年经营业绩来源于同一管理层。 (二) 经营业绩连续计算 根据《公司法》的规定，股份有限公司申请其股票上市，开业时间在三年以上，最近三年连续盈利，原国有企业依法改建而设立的，或者《公司法》实施后新组建成立，其主要发起人为国有大中型企业的可以连续计算。股份有限公司的设立方式是多样的，为此《股票发行审核标准备忘录第15号》及其他有关规定对业绩连续计算作出了如下规定： 1．对于开业时间不满三年、以发起设立方式成立的股份有限公司，符合以下条件的，主要发起人的经营业绩可以连续计算，其他发起人的经营业绩不能连续计算： (1) 主要发起人为国有大中型企业或者实行企业化经营的国有事业单位； (2) 主要发起人以具有经营业绩的经营性资产出资，其他发起人也以经营性资产出资； (3) 最近三年内发行人的经营业务、经营资产、管理层未发生较大变化，最近一年内发行人的股东结构未发生较大变化。 开业时间不满三年、先改组设立有限责任公司，再依法变更为股份有限公司且有限责任公司存续时间不满三年的发行人是否可以连续计算经营业绩，则可比照上述标准执行。 2．对于开业时间不满三年、以有限责任公司整体变更为股份有限公司方式且有限责任公司存续时间已满三年的发行人，符合以下条件的，可以连续计算其经营业绩： (1) 有限责任公司以变更基准日经审计的净资产额折合为股份有限公司的股份； (2) 最近三年内发行人的经营业务、经营资产、管理层未发生较大变化，最近一年内发行人的股东结构未发生较大变化。 3．资产评估结果是否进行调整，将