论征税行为的无因性.doc

论征税行为的无因性 张晓婷 北京师范大学 副教授 　 　　关键词: 征税行为 税收无因性理论 税收公平原则 　　内容提要: 税法在体系上虽被划入公法，但它在内容上和实体上仍和私法有着千丝万缕的密切联系。本文认为，建立征税行为的无因性理论对于诠释财税法与私法调整的协调问题有着重要的意义。当事人的行为或其经济结果只要满足税法规定的征税要素，就应当纳税，而不论该行为的私法效力如何。但该经济行为的经济后果已被其他职能部门确定为应加以全部返还或者应予以没收，则不应再征税，已征税款应予返还。 　　税法在体系上虽被划入公法，但它在内容上和实体上仍和私法有着千丝万缕的密切联系。租税问题是以人们私人生活关系为前提或契机而产生的，因此，租税实体法的对象是私人生活关系，特别是私法关系。 [1]税法以各种经济活动或者经济现象作为课税对象，但是这些经济活动或经济现象无不以私法行为进行，如果没有私法活动，没有创造社会财富的行为，就不可能有社会财富的分配，也不可能有以收益性和营利性为前提所进行的收入分配和宏观调控活动。我国大陆有学者也认为，财税法制度的运行，同私法制度的运行存在着交互影响，财税法作为高级法，其调整是以私法的调整为基础的。并认为财税法的制度与私法调整的冲突具有必然性，也有协调的必要性。 [2]笔者认为，征税行为的无因性理论无疑能够诠释财税法与私法调整的协调问题。 　　一、无因性及征税行为的含义 　　(一)无因性的含义 　　日本学者原岛重义认为，所谓“无因”或“抽象”，指的是“这些法律行为本身，并不包含其权源或原因，这些法律行为的合法成立，完全不依赖于其权源或原因”。 [3]传统民法将民事法律行为分为有因行为与无因行为，其意义在于突出无因行为的无因属性，无因行为不受原因行为效力的影响，纵使原因关系无效或被撤销仍然产生法律效果。法律行为的无因性原理，从我国目前法律实践来看，在民事法律中运用的较为广泛(如得到世界普遍承认的票据行为的无因性以及近年来民法学者争执不休的物权行为的无因性)。台湾民法学者陈自强更将无因性区分为外在无因性和内在无因性，就外在无因性和内在无因性原则的概念和意义做出了较为详尽的阐述。 [4] 　　票据行为的无因性同物权行为的无因性的共同点是：经由基础关系或原因关系而发生的法律行为，一旦成立、生效，则不再受原因关系的影响。 　　可见，无因性的地位在民商法中勿庸置疑，但在其它法律部门中，则较少涉及该理论。我国台湾学者陈自强认为：无因性原则是否可采，若不仅局限于物权行为，则应如何展开，其具体适用如何，无论如何，并非单纯大陆法系与英美法系二法系之对决，成者谓王，败者为寇，二者择一之问题，毋宁应属于法律本土化之工作。 [5] 　　(二)征税行为 　　作为导致税收法律关系的产生、变更和消灭的法律事实，税行为是人们所实施的、能够引起税收法律关系产生、变更或消灭的行为。它包括合法行为与违法行为、表示行为与非表示行为、积极行为和消极行为。税行为可以是民事法律行为，只要这种民事法律行为结果上导致税收法律关系产生、变更或消灭。 　　征税行为是税行为中的一种，它与行政行为一样，是一个在立法和理论上没有得到统一的税法范畴。“在法国、美国，征税行为不仅指征税主体的具体征收行为，还包括制定税收规范的抽象征税行为。但在德国、日本、我国台湾地区，征税行为一般称为‘课税处分’，仅指征税主体作出的具体征税行为，并且不包括征税主体对内部征税人员做出的内部行为。” [6]本文所指的征税行为，是不包括抽象征税行为的狭义的征税行为。 [7] 　　现代税制按征税对象的不同可以划分为商品劳务税、所得税、财产税及行为税。其中行为税本身就是为对某些特定经济行为进行限制或开辟地方财源而对特定经济行为征收的税种，它与经济行为之间的关系不言而喻。至于前三种税，虽然征税对象可以是收入、所得和财产，但无论哪一种都要通过一定的经济行为，遵循一定的经济程序取得、占有和处置。所以，经济行为的作为与权利客体(征税对象)的形成之间存在着直接或间接的关系——经济行为与税法权利主体之一——纳税人的关系。从法律角度分析纳税人的出现无非两种情况：其一是在经济法律关系中，由于自己主动为某项经济行为，或因为该项经济行为本身(行为税)，或因为该项经济行为的经济后果，如入人、所得和财产，符合税法中关于征税对象的规定，而导致自己应负有纳税义务;其二是在经济法律关系中，自己没有作为，但由于他人作为经济行为以后，给自己带来的经济后果，如收入、所得和财产，符合税法中关于征税对象的规定而导致自己负有纳税义务。所以，只要经济行为能够形成符合税法征税对象规定的经济后果，就能够形成相应的纳税人。 　　由此可见，一项经济活动虽然首先依据私法(如民法等)进行，但一旦其行为及其经济后果构成了税法所规定的征税对象，那么经济行为当事人之间的经